作業成本法在決策與成本控制中的應用

　　2.1作業成本法在決策中的應用

　　傳統成本性態分析以產量作為區分固定成本與變動成本的基礎。產品成本中直接費用含量較高時，這種成本性態分析可以比較準確地反映成本變化的原因。但在高科技生產條件下，間接費用含量較高時，這種性態分析就掩蓋了間接費用的可變性，無法準確反映成本變化的原因。作業成本法用成本動因來解釋成本性態，基于成本與成本動因的關系，可將成本劃分為短期變動成本、長期變動

　　成本、固定成本三類。短期變動成本一般在短期內隨產品產量的變動而變動，故仍以產量為基礎(如：直接人工小時、機器小時、原材料耗用量等)來歸屬這些成本。長期變動成本往往隨作業(如：生產批次、產品項目)的變動而變動，故以非產量基礎(如：檢驗小時、定

　　購次數、整備次數)作為成本動因宋歸屬成本。作業成本法下的成本性態分析，拓寬了變動成本的范圍，更大部分地明晰了投入與產出間的聯系，是對傳統成本性態分析的擴展。

　　成本性態分析是變動成本法的前提，本量利分析的基礎，同時也是相關成本決策法的基石之一。作業成本法擴展了成本性態分析，因而對變動成本法、本量利分析以及相關成本決策法產生了一系列影響。

　　1.對變動成本法的影響

　　變動成本法以傳統成本性態分析將成本劃分為固定成本與變動成本為前提，將與產量變動無關的固定成本視作期間成本，將與產量成正比例變動的變動成本作為產品成本，其目的是適用于短期決策的需要。作業成本法下非產量基礎變動成本概念的提出，使許多不隨產量變動的間接成本可以明確地歸屬于各產品，產品成本不僅隨產量變動，而且隨相關作業變動，這動搖了變動成本法的基礎。特別是適時制條件下，單元式制造使大量的制造費用(如：折舊、輔助生產)由間接成本變為直接成本;零庫存意味著產品成本和期間成本趨于一致，這些對變動成本法造成了更大的沖擊?？傊?，在新的制造環境下變動成本法的重要性在日趨減弱，約翰·李認為變化的原因主要有兩個：一是在總制造成本中，變動成本的比重越來越小，特別是那些技術先進的組織，變動成本的比重低于10%;二是把各項固定費用按期間歸集處理，并不能為控制日益增長的固定成本提供良策。與此同時，作業成本法的采用在一定程度上避免了完全成本法的缺陷，因此，作業成本法有可能實現成本會計發展史上的否定

　　之否定而取代變動成本法。

　　2.對本量利分析的影響

　　本量利分析是進行成本決策分析的基礎模型。傳統的本量利模型為：

　　R=PS-VS-F

　　R--稅前利潤 P--一銷售單價

　　V--單位產量變動成本 S--產銷量

　　F--固定成本

　　作業成本法下非產量基礎成本動因的采用，放寬了原本量利分析的假設條件，改變了原本量利模型中稅前利潤僅與售價、產銷量、單位變動成本、固定成本相關的模式，建立起稅前利潤與售價、產銷量、單位產量變動成本、作業變量、單位作業成本及固定成本的關系，擴展了本量利模型的使用范圍。與作業成本法相適應的本量利模型為：

　　R=PSI-VlSI-V2S2-......-VnSn-F

　　R--稅前利潤 P--銷售單價

　　V1--單位產量變動成本 S1 ·產銷量

　　V2...Vn--單位作業成本 S2...Sn--作業量

　　F--固定成本

　　作業成本法下，單位產量變動成本更為準確，原假定隨產量變動的成本可能被非產量基礎變動成本更好的解釋;固定成本的內容也發生了變化，一部分傳統意義上的固定成本轉化為非產量基礎的長期變動成本;最突出的變化是增加了一系列單位作業成本和作業變量，利用本量利模型進行預測時需要考慮各作業量和產量的對應關系。

　　3.對相關成本決策法的補充

　　相關成本決策法是管理會計中一項重要的管理決策方法，它將同某項決策相關的成本與收入進行配比來作出決策。其主要特點是只考慮隨決策而變動的成本，略去不受決策影響的成本。

　　傳統的相關成本決策分析往往將固定成本作為非相關成本而在決策中不予考慮。在作業成本法下，許多原本與產量無關的固定成本由于與作業成本動因相關而在決策中從非相關成本變成相關成本，有助于提高相關成本決策的正確性、科學性。

　　傳統決策的成本核算假設是決策引發成本。作業成本法引入作業中介，將成本核算假設發展為決策引發作業，作業引發成本，進而以成本動因為依據將成本與資源消耗作業聯系起來，指明了影響成本動因的決策又如何影響著成本的發生。因此，在給定管理決策所影響的成本動因條件下，作業成本法有利于較準確地建立模式的“如果--怎樣”分析，產生未來型信息。

　　傳統決策法假設決策只對成本在短時間內發生影響，并且多項決策間相互獨立互不影響。但現實中，企業總是面臨多項決策，從長遠看，一項決策對其他決策尤其是后續決策會產生影響，也就會對其成本產生影響。實際上，某些成本就單個決策而言是固定的，但就一系列決策而言是變動的。作業成本法以作業為立足點，通過分析作業間的鏈接關系可更好地解釋決策間的相互聯系與影響，為分析、掌握長期戰略決策最相關信息--長期變動成本創造條件。

　　綜上所述，作業成本法動搖了原有決策方法的基礎，擴展了許多原有決策方法與模式的用途。在實踐中，作業成本法應用于生產決策、定價決策、長期投資決策，可以提供更具準確性、及時性、相關性的決策信息，可以提高決策模式和方法的有效性，從而幫助企業優化決策。

　　2.2作業成本法對計劃和執行會計的影響

　　責任會計、標準成本制度以及彈性預算是執行會計的重要組成部分。作業成本法從開闊的視野研究投入與產出間的關系，追蹤資源消耗作業的動態過程，從根源上對成本進行控制，影響了執行會計的上述組成部分。

　　1.對責任會計基礎的更新

　　傳統責任會計強調成本管理，按企業內部各組織機構的職能、權限、目標和任務來制定責任預算，并據此對預算的執行情況進行計量和評價，強調責任中心成本、收入以及利潤的績效衡量，關注成本本身的降低。由于受職能和權限所限，傳統責任會計忽視了許多可控間接費用的責任歸屬，突出表現在沒有規范對分布在不同部門卻又具有聯系和同質性的費用的管理和控制上。此外，傳統責任會計還可能以團體業績掩蓋員工個人業績，不利于對從事不同作業的員工進行業績考評。

　　作業成本法強調作業管理，重視成本發生的原因而不僅僅是成本本身。管理人員關注的問題有：作業是否必要?是否會增加產品或勞務的價值?作業能否改善?其核心是消除無附加價值的作業，提高附加價值作業的效率。作業成本法以同質作業為基礎設置責任中心，使用更合理的分配標準，使控制主體與被控制對象間的因果關系增強，可控成本的范圍拓寬，從而將更多的費用納入責任管理，規范了責、權、利之間的對應關系。此外，在評價指標上，作業成本法在保留有用財務指標的基礎上，提供了許多非財務指標，如產品質量、市場占有率等，輔助管理人員從非財務角度進行業績評價。

　　特別是運用作業成本法可按作業將原有責任中心細分若干個子中心，這樣，各部門將不可避免地出現同質子中心，如部門的設備維護、質量控制等作業中心。這些子中心的信息既可與原有責任中心的信息匯總而得到該部門責任中心的責任成本信息，又可匯總出同質作業的信息，按相同作業標準在不同部門間進行考核與評價。

　　2.對標準成本制度及彈性預算的發展

　　傳統的預算制度和標準成本制度過分強調對耗費差異與效率差異的計量與控制，而且“費用庫”過于濃縮，費用分配標準過于單一，可能引發不當行為。例如，采購人員為了追求有利的價格差異，可能購買質量較差的原料，或大量采購以獲取數量折扣的利益，結果造成廢料、生產返工的增加，或使原料堆積如山;又如，為了避免出現不利的材料數量差異，員工可能將不良品轉入下一道工序，造成廢品的產生及生產的中斷;再如， 為了追求有利的制造費用差異，員工可能減少機器的防護性維修費用，致使設備經常損壞引起生產中斷。

　　作業成本法關注成本發生的前因后果，強調產品的顧客驅動，以是否增加顧客價值為標準，將作業區分為不增值作業及增值作業，將作業成本區分為不增值作業成本及增值作業成本。作業成本控制就是要強調事前、事中控制，消除不增值作業，提高增值作業的效率和效益，從而消除不增值作業成本。

　　作業成本法下多樣化成本庫的設置和多樣化成本動因的采用使標準成本控制深入到作業層次。增值作業成本及不增值作業成本的計算公式如下：

　　增值作業成本二作業標準消耗量*單位作業標準價格

　　不增值作業成本二(作業實際消耗量-作業標準消耗量)*單位作業標準價格

　　如前文所述，不增值作業包括不增加顧客價值的作業以及增加顧客價值但無效率的作業，不增值作業成本是由不增值作業引發的成本。因此，增值作業成本為作業標準消耗量與單位作業標準價格的乘積，代表標準成本;而不增值作業成本代表不利的作業成本差

　　異。不增值作業的標準成本為零，不必考慮價格差異，其作業量差異就是不增值作業成本;增值作業需要綜合考慮價格差異與作業量差異，增值作業產生的不利成本差異是不增值作業成本。

　　相應地，彈性預算也應以作業的成本動因為基礎進行編制。

　　綜上所述，作業成本法在執行會計中的應用，將傳統的以產品為中心的控制轉化為以作業為中心的控制，改進了責任會計、標準成本制度以及彈性預算，提供有助于業績計量和考核、預算制定的數據和信息，對企業加強成本控制與管理有重要意義。

　　2.3作業成本法融合的先進管理思想

　　1、作業管理

　　作業管理以顧客需求和顧客價值為著眼點，以消除遏制不增加顧客價值的作業為方向。其先進性在于：其一，適應企業面臨的買方市場的新特點，樹立“以顧客為中心”的管理思想，把及時滿足不同顧客的特定需要放在首位;其二，改變傳統成本管理只注重成本本身水平高低的狀況，以資源的消耗是否對顧客發生價值增值作為評價成本管理水平的標準。

　　2、過程分析

　　過程分析認為，起始于企業供應商，經過企業內部的研究開發、產品設計、制造、銷售和售后服務，最終為顧客提供產品的企業業務過程，是由一系列前后有序的作業構成的，企業就是將它們由此及彼、由內到外連接起來的一條作業鏈。每完成一項作業要消耗一定的資源，作業的產出又形成一定的價值，因而企業又是價值在作業鏈上各作業之間轉移所形成的一條價值鏈。過程分析有利于找出企業業務活動中各個環節上的癥結，提高業務活動各個環節的效率。

　　過程分析的先進性在于：其一，將管理的重點由產品成本的結果轉向作業成本的形成原因。從作業成本計算原理可知，產品成本的高低不僅與其消耗的作業量的大小有關，還與每種作業上的資源占用量有關，作業量的減少并不能自動地減少該項作業所占用的資源(如沒備、人員)。因此，降低產品成本、提高資源使用效率，不僅要提高生產過程中的各項作業完成的效率和質量，而且要提高生產過程之前資源配置的合理性，高度重視產前調研和產品開發設計管理。其二，使企業整體成為多個局部的動態有機結合，而不再是局部的簡單總和，這有助于企業協調局部關系，實現整體最優化和持續改善，也有助于實現“業務的根本革新”。

篇2：房地產估價成本法中土地取得費

根據有關國家法律規定:“任何單位和個人進行建設,需要使用土地的,必須依法申請使用國有土地”;“依法使用的土地包括國家所有的土地和國家征用的原屬農民集體所有的土地”。實際上就是根據兩種不同的取得發生不同的取得費用。

一、對于征用農民集體所有的土地,因為發生了土地所有權的轉移,即由農民集體所有轉為國家所有,必然要對原所有權人進行補償。根據《土地管理法》第四十七條規定:“征用耕地的補償費用包括土地補償費、安置補償費以及地上附著物和青苗的補償費”;“征用其他土地的土地補償費和安置費標準,由省、自治區、直轄市參照征用的土地補償費和安置補償費的標準規定”;“征用城市郊區的菜地,用地單位應當按照國家有關規定交納新菜地開發基金”。從征地行為的實質看,它是國家依法采取的強制性手段,其實質是對原所有人未來收益的補償,是地租資本化的另一種表現,亦即土地取得費,可稱之為原地租的資本化。

二、對于使用國家土地,使用人要支付土地出讓金。這份費用實質上包含了征地費,因為現在的國有土地,可能是在過去某個時期由國家委托某個單位征用的農民集體所有土地,當時也是支付了征地費的。即使一開始就是國有土地,對土地使用人而言,它與通過征用得到的土地并無任何區別,只不過將“征地費”支付給國家而不是支付給農民集體而已。這種情況下的土地取得費,不僅僅是使用土地而支付的費用,從實質上而言,它是土地使用權的購買價格──是對原使用人投資的一種補償,這種補償可以包括原使用人支付的土地取得費土地開發費等,如批準土地熟地價格。

總之,在實際估價中,在求取土地取得費時,應根據土地的用途、性質(內銷或外銷),按照國家或各地的標準進行計價。

篇3：作業成本法的基本原理

　　作業成本法的基本原理

　　1.1作業成本計算

　　作業成本法最初作為一種正確分配制造費用、計算產品制造成本的方法被提出。其基本思想是在資源和產品之間引入一個中介--作業，基本原則是作業消耗資源，產品消耗作業;生產導致作業的發生，作業導致成本的發生。

　　根據這一原則，作業成本計算按如下兩個步驟進行：

　　第一步，確認作業、主要作業、作業中心，按同質作業設置作業成本庫;以資源動因為基礎將間接費用分配到作業成本庫;

　　作業是基于一定目的，以人為主體，消耗了一定資源的特定范圍內的工作，是構成產品生產、服務程序的組成部分。實際工作中可能出現的作業類型一般有：起動準備、購貨訂單、材料采購、物料處理、設備維修、質量控制、生產計劃、工程處理、動力消耗、

　　存貨移動、裝運發貨、管理協調等。

　　作業引發資源的耗用，而資源動因是作業消耗資源的原因或方式，因此，間接費用應當根據資源動因歸集到代表不同作業的作業成本庫中。

　　由于生產經營的范圍擴大、復雜性提高，構成產品生產、服務程序的作業也大量增加，為每項作業單獨設置成本庫往往并不可行。于是，將有共同資源動因的作業確認為同質作業，將同質作業引發的成本歸集到同質作業成本庫中以合并分配。按同質作業成本庫歸集間接費用不但提高了作業成本計算的可操作性，而且減少了工作量，降低了信息成本。

　　第二步，以作業動因為基礎將作業成本庫的成本分配到最終產品。

　　產品消耗作業，產品的產量、生產批次及種類等決定作業的耗用量，作業動因是各項作業被最終產品消耗的方式和原因。例如，起動準備作業的作業動因是起動準備次數，質量檢驗作業的成本動因是檢驗小時。明確了作業動因，就可以將歸集在各個作業成本庫中的間費用按各最終產品消耗的作業動因量的比例進行分配，計算出產品的各項作業成本，進而確定最終產品的成本。

　　成本計算程序如下圖所示：

　　綜上所述，作業成本法區別于傳統成本計算法的主要特點是：

　　其一，以作業為基本的成本計算對象，并將其作為匯總其他成本(如：產品成本、責任中心成本)的基石;

　　其二，注重間接計入費用的歸集與分配，設置多樣化作業成本庫，并采用多樣化成本動因作為成本分配標準，使成本歸集明細化，從而提高成本的可歸屬性;

　　其三，關注成本發生的前因后果。

　　產品的技術層次、項目種類、復雜程度不同，其耗用的間接費用也不同，但傳統成本計算法認為所有產品都根據其產量均衡地消耗企業的所有費用。因此，在傳統成本法下，產量高、復雜程度低的產品的成本往往高于其實際發生成本;產量低、復雜程度高的產品的成本往往低于其實際發生成本。

　　作業成本計算以作業為聯系資源和產品的中介，以多樣化成本動因為依據，將資源追蹤到作業，將作業成本追蹤到產品，提供了適應現代制造環境的相對準確的成本信息。作業成本計算以財務為導向，從分類賬中獲得主要成本(如，間接費用)項目，進而將成本

　　追蹤到作業成本庫，再將作業成本庫的成本分配到各產品，側重于對歷史成本費用進行分析，是成本分配觀的體現。

　　1.2作業管理

　　成本分配觀的認識使成本計算的正確性得以提高，而要有效地控制成本的發生并降低成本就必須立足于過程分析觀來進一步認識成本與作業的關系。過程分析觀以業務為導向，從實物流動及其與數量化、非財務的產品與勞務的關系的層面來分析生產經營過程。具體而言，首先要確定實物的消耗量;其次是確定生產經營過程消耗了何種資源。耗用資源就會發生成本，一旦明確了消耗形態，就可以直接追蹤資源耗用作業的全過程，從根源上對成本進行控制，支持生產經營過程的持續改善。過程分析觀承認多層次作業，既強調在一個過程中作業的相對獨立性，又強調作業的鏈接關系。在過程分析的基礎上，作業管理得以實現。

　　作業管理就是將企業看作由顧客需求驅動的系列作業組合而成的作業集合體，在管理中努力提高增加顧客價值的作業的效率，消除遏制不增加顧客價值的作業，實現企業生產經營的持續改善。不增加顧客價值的作業以及增加顧客價值但無效率的作業稱為不增值作業， 由不增值作業引發的成本稱為不增值作業成本。作業管理一般包括確認作業、作業鏈和成本動因分析、業績評價以及報告不增值作業成本四個步驟，主要采用如下方法降低成本：

　　(1)作業消除

　　作業消除就是消除不增值的作業。即先確定不增值的作業，進而采取有效措施予以消除。例如將原材料從集中保管的倉庫搬運到生產部門，將某部門生產的零件搬運到下一個生產部門都是不增值作業。如果條件許可，將原料供應商的交貨方式改變為直接送達原料使用部門，將功能性的工廠布局轉變為單元制造式布置，就可以縮短運輸距離，削減甚至消除不增值的作業。

　　(2)作業選擇

　　作業選擇就是盡可能列舉各項可行的作業并從中選擇最佳的作業。不同的策略經常產生不同的作業，例如不同的產品銷售策略會產生不同的銷售作業，而作業引發成本，因此不同的產品銷售策略，引發不同的作業及成本。在其他條件不變的情況下，選擇作業成本最低的銷售策略，可以降低成本。

　　(3)作業減低

　　作業減低就是改善必要作業的效率或者改善在短期內無法消除的不增值的作業，例如減少整備次數，就可以改善整備作業及其成本。世界著名機車制造商Hardley-Davidson，就通過作業減低方式減少了75%的機器整備作業，從而降低了成本。

　　(4)作業分享

　　作業分享就是利用規模經濟效應提高必要作業的效率，即增加成本動因的數量但不增加作業成本，這樣可以減低單位作業成本及分攤于產品的成本。例如新產品在設計時如果考慮到充分利用現有其他產品使用的零件，就可以免除新產品零件的設計作業，從而降低新產品的生產成本。

　　可以說，發展至今，作業成本法已成為以作業為核心、成本分配觀和過程分析觀二維導向、作業成本計算與作業管理相結合的全面成本管理制度。如下圖所示：

　　成本分配觀

　　成本分配觀導向下所提供的信息有助于分析各種決策，過程分析觀導向下提供的信息反映作業過程的動態關系，為從根源上控制成本、評價業績、持續改善生產經營創造了條件。